2.14.109
§ 109 ZDPH - Ručení příjemce zdanitelného plnění
Ing. Olga Hochmannová
Úplné znění
Ustanovení související
- -
Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty
- - § 96
- - § 98
- - § 106a
- - § 108
- - § 109a
Vztah k dalším souvisejícím předpisům
Směrnice Rady 2006/112/ES čl. 205
Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád
Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku)
V § 109 ZDPH je stanoven institut ručení a podmínky ručení příjemce zdanitelného plnění za daň, kterou za toto plnění nezaplatil dodavatel. Pojmem "příjemce zdanitelného plnění" se pro účely § 109 rozumí plátce, který přijal zdanitelné plnění, nikoli ostatní příjemci, kteří nejsou plátci DPH.
Jak vyplývá z § 171 DŘ, správce daně může vyzvat ručitele k zaplacení daně jen v případě, kdy daňový nedoplatek nebyl dlužníkem zaplacen, ačkoli o to byl upomenut a kdy daň nebyla zaplacena ani na základě vymáhání po dlužníkovi. Proti výzvě se může ručitel odvolat a včas podané odvolání má odkladný účinek.
K § 109 odst. 1 ZDPH
Ručení příjemce zdanitelného plnění stanovené odstavcem 1 se týká případů, kdy příjemce zdanitelného plnění věděl nebo vědět měl a mohl, že dodavatel daň z tohoto plnění nezaplatí.
Plátce – příjemce plnění ručí za daň z přijatého zdanitelného plnění uskutečněného jiným plátcem s místem plnění v tuzemsku nebo z úplaty na takové plnění, z níž vznikla povinnost přiznat daň, pokud daň za toto plnění nebo z této úplaty dodavatel záměrně nezaplatil a příjemce plnění o tom věděl nebo vědět měl a mohl.
Pro uplatnění institutu ručení v tomto případě by tedy správce daně musel prokázat, že příjemce o záměru dodavatele nezaplatit daň věděl nebo _"vědět měl a mohl". Avšak k tomu, aby správce daně došel k závěru, že příjemce plnění "vědět měl a mohl", že daň nebude úmyslně zaplacena, může stačit i nedbalostní zavinění ze strany příjemce plnění, jak je uvedeno v důvodové zprávě k návrhu zákona č. 47/2011 Sb., kterým bylo toto ustanovení do zákona o DPH doplněno. K takové situaci může dojít např., pokud příjemce nevěnoval transakci dostatečnou pozornost a nepřijal možná opatření, kterými by mohl zabránit podvodu, např. neprověřil pravdivost údajů o dodavateli, které může prověřit, jako registraci k DPH apod. Pokud příjemce plnění nevěnoval transakci náležitou pozornost, nemůže osvědčit, že jednal v dobré víře a o záměru dodavatele nemohl vědět.
I z judikatury Nejvyššího správního soudu ČR vyplývá, že soud při posuzování, zda daňové subjekty jednaly v dobré víře, přihlíží k tomu zda "jednají s veškerou rozumnou opatrností, aby se nestaly součástí...podvodu" či zda postupují neopatrně a nezamezí tak možným daňovým únikům (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR č.j. 8 Afs 14/2010 – 195).
K § 109 odst. 2
Příjemce zdanitelného plnění ručí za daň nezaplacenou poskytovatelem zdanitelného plnění také v případě, kdy je úplata za toto plnění bez ekonomického opodstatnění zcela zjevně odchylná od obvyklé ceny podle zákona o oceňování majetku. Pokud by se správce daně snažil uplatnit institut ručení v tomto případě, měl by se příjemce zdanitelného plnění snažit prokázat, že pro použití zjevně odlišné ceny existovaly ekonomické důvody, např. zboží neodpovídalo kvalitě, za kterou je běžně na trhu obchodováno, mělo určité vady, nebylo dodáno do sjednaného termínu apod.
Příjemce zdanitelného plnění dále ručí za daň v případě, kdy je úplata poskytnuta zcela nebo zčásti bezhotovostním převodem na účet vedený poskytovatelem platebních služeb mimo tuzemsko. Toto ustanovení zákona znamená, že pouhé zaplacení na účet vedený mimo tuzemsko může být správcem daně automaticky považováno za spoluúčast na daňovém úniku, a to i v případě, že se jedná o účet nahlášený a správcem daně zveřejněný. Takové ustanovení je značně diskutabilní a patrně není v souladu s judikaturou ESD (viz níže)..
Dále má podle § 109 odst. 2 písm. c) zákona příjemce zdanitelného plnění ručit za nezaplacenou daň v případě, kdy je úplata poskytnuta na jiný účet než účet poskytovatele zdanitelného plnění, který je správcem daně zveřejněn způsobem umožňujícím dálkový přístup. Toto ustanovení znamená, že riziko ručení může vzniknout nejen v případě, kdy je zaplaceno na účet jiný než zveřejněný, ale i v případě, kdy je zaplaceno na jiný účet než účet poskytovatele plnění – např. v případě faktoringu, byť by účet této osoby byl správcem daně zveřejněn. I v tomto případě je totiž splněna podmínka, že je platba provedena "na jiný účet než účet poskytovatele zdanitelného plnění, který je správcem daně zveřejněn".
Toto ručení za nezaplacenou daň mělo být podle odst. 10 přechodných ustanovení k zákonu č. 502/2012 Sb. 4. 2013, což bylo potvrzeno i v původní metodické informaci GFŘ k novele zákona (informace "Novela zákona o DPH 2013" ze dne 4. 1. 2013), avšak jeho použití bylo posléze další metodickou informací GFŘ odsunuto až od 1. 10. 2013 ("Informace GFŘ k ručení za nezaplacenou daň dle ustanovení § 109 odst. 2 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ..." ze dne 29. 3. 2013). Novelou zákona bylo k 1. 1. 2014 do § 109 doplněno nové ustanovení § 109 odst. 2 písm. c), podle něhož se toto ručení podle písm. c) vztahuje jen na případy, kdy úplata za toto zdanitelné plnění překračuje dvojnásobek částky podle zákona upravujícího omezení plateb v hotovosti, při jejímž překročení je stanovena povinnost provést platbu bezhotovostně. Uvedený limit pro omezení plateb v hotovosti je 350 tis. Kč, dvojnásobek této částky je 700 tis. Kč. Skutečnost, zda se jedná o účet dodavatele zveřejněný správcem daně, je možné ověřit na internetových stránkách Finanční správy v registru…
